La fiscalidad indirecta en la adquisición de hoteles en España se encuentra en un estado de notable inseguridad jurídica, a pesar de las ya numerosas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (DGT) que reiteran un criterio sólido y mantenido en el tiempo.
La cuestión nuclear de este debatido asunto estriba en determinar cuándo la transmisión de un inmueble hotelero está sujeta a IVA y cuándo no. De no estarlo, la adquisición estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP) en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (TPO), lo que –a diferencia de lo que ocurre con la sujeción a IVA- supone un incremento relevante del coste de adquisición.
La Ley de IVA establece en su artículo 7.1 que no quedarán sujetas a IVA las transmisiones de un conjunto de elementos que, formando parte de un patrimonio empresarial o profesional, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente. Por su parte, la ley reguladora del ITP establece la sujeción a este impuesto de las entregas de aquellos inmuebles que formen parte de un patrimonio empresarial o profesional cuya transmisión no quede sujeta al IVA.
La inseguridad jurídica a la que nos referimos viene motivada por el propio concepto de “unidad económica autónoma” introducido por el legislador español en la Ley 4/2008, de 23 de diciembre en adaptación de lo establecido por la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de noviembre de 2003 (asunto C-497/01 Zita Modes Sàrl), cuya definición e interpretación posterior por la jurisprudencia europea no ha estado exenta de cierta ambigüedad. Esta situación se agrava debido a la disparidad de criterios entre la DGT y algunas administraciones tributarias autonómicas en lo que respecta a la consideración de las partes de un negocio hotelero que pueden ser calificadas conjuntamente como una unidad económica autónoma.
A estos efectos, cabe recordar que la DGT ha otorgado en varias resoluciones un valor muy relevante a los recursos humanos, entendiendo que sin estos no es viable de manera autónoma una actividad económica hotelera como empresa en funcionamiento. Esta cuestión es fundamental en transmisiones del inmueble hotelero cuando existe un arrendamiento de industria en vigor a favor de un tercero, que es el que opera el establecimiento con la estructura organizativa correspondiente, con los activos y derechos inherentes al negocio y también -y sobre todo- con sus propios recursos humanos.
Y en su reciente resolución vinculante V0197-25, de 19 de febrero de 2025, aborda de nuevo esta cuestión, manteniendo, una vez más, su criterio, según el cual un hotel puede ser considerado una unidad económica autónoma si en su transmisión se incluye no solo el inmueble, sino también otros recursos y elementos patrimoniales que permitan el ejercicio de la actividad económica por sus propios medios en sede del transmitente.
Este criterio de la DGT ya venía siendo confirmado por el Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en varias de sus resoluciones, entre ellas las de 21 de noviembre de 2022 y 21 de octubre de 2020. En esta última, además, se establece que dicha doctrina es igualmente aplicable al Impuesto General Indirecto Canario, al ser su normativa reflejo de la del IVA en este asunto.
En cambio, algunas administraciones tributarias autonómicas, competentes para liquidar y recaudar el ITP, están adoptando una interpretación distinta, según la cual bastaría la transmisión del inmueble hotelero con alguna licencia para entender que dichos elementos son suficientes para constituir una unidad económica autónoma, concluir que la operación no está sujeta a IVA y, por tanto, exigir la liquidación del ITP. Dichas administraciones están basando su criterio en la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de mayo de 2016. Aunque es cierto que en esta sentencia se recogen algunas manifestaciones relativas a la suficiencia de inmueble y de sus licencias para la calificación de unidad económica autónoma, el supuesto de hecho sobre el que recae dicho pronunciamiento no es el más idóneo para fijar doctrina con carácter general al respecto, tal como parece demostrar el hecho que la DGT y el TEAC, a pesar de los años transcurridos, no hayan acogido en su doctrina el criterio de la referida sentencia.
Esta disparidad de criterios genera una considerable inseguridad jurídica para los inversores del sector hotelero. La falta de una definición legal clara y de una interpretación uniforme sobre lo que constituye una unidad económica autónoma en este importante sector está provocando la coexistencia de liquidaciones tributarias dispares en función de la comunidad autónoma en la que se ubique el establecimiento hotelero y, en ocasiones, la asunción de un coste tributario muy elevado e inicialmente no previsto.
Como curiosidad respecto de todo lo anterior, cabe recordar que el origen último por el que la Sexta Directiva incluyó la no sujeción a lo que hoy denominamos unidad económica autónoma fue precisamente el objetivo de evitar la excesiva carga financiera -aunque temporal- que supondría el devengo del IVA y la repercusión de la correspondiente cuota al adquirente en transmisiones de empresas o negocios, ya que su valor transaccional suele ser muy elevado. Pues bien, como se ha comentado, en algunas comunidades autónomas el efecto es totalmente el contrario a la finalidad original de la norma.
Por ello, en ausencia de una norma o jurisprudencia que aclare definitivamente la cuestión, y a pesar de la reiterada doctrina de la DGT, es recomendable que cada operación de compraventa de hotel se analice en detalle, a la vista de los hechos, los pronunciamientos judiciales y el criterio de la administración autonómica competente en función del territorio en el que aquel esté localizado.
Corresponsable de la industria de Turismo y Hoteles
